18 февраля 2013

*Данный материал старше трёх лет. Вы можете уточнить у автора степень его актуальности.

Фирма привлечена к налоговой ответственности

Как убедить суд принять обеспечительные меры.

Курмамбаева Юлия Решатовна

Для многих налогоплательщиков единовременное безакцептное списание доначисленных налогов и сборов равноценно прекращению бизнеса как такового. К сожалению, оспаривание решения налоговиков в судебном порядке само по себе не является основанием для приостановления его исполнения. Единственным действительно эффективным способом защиты предпринимателей от реалий налогового администрирования является принятие судом обеспечительных мер в виде приостановления действия оспариваемого решения в порядке статей 90 и 199 АПК РФ. Одним из успешных примеров такой защиты является описанное ниже дело (№А60-48901/2011).

Фабула дела

Организация была привлечена к налоговой ответственности по результатам выездной проверки. Налоговой инспекцией были доначислены налог на прибыль организации и НДС на общую сумму более 4 млн рублей, пени более 800 тысяч рублей, а также наложен штраф по ст.122 НК РФ в сумме более 750 тысяч рублей.

При проведении выездной проверки сотрудники налогового органа избирательно подошли к определению налоговой базы при исчислении налогов: во внимание была принята только «доходная» часть, в то время как «расходная» практически не изучалась. Нарушены были не только положения законодательства, но и правила арифметики и логики. Естественно, налогоплательщиком было принято решение обжаловать результаты проверки.

Взявшись за это дело, в первую очередь мы поставили перед собой задачу приостановить исполнение незаконного решения налоговиков до окончания судебного разбирательства. В противном случае бизнес клиента вряд ли смог бы оправиться от единовременного списания всех доначисленных сумм.

Для принятия обеспечительных мер нужно доказать их необходимость

Общие вопросы принятия обеспечительных мер регулируются Арбитражным процессуальным кодексом РФ — гл.8, а применительно к специфике налоговых споров — также и ст.199.

Основными актами официального толкования являются постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №55 «О применении арбитражными судами обеспечительных мер» (далее — Постановление №55) и информационное письмо Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 №83 (далее — Письмо №83). Руководствуясь этими документами, в рамках налоговых споров целесообразно просить суд:

приостановить действие решения налогового органа в оспариваемой части. При этом если оспариваются отдельные эпизоды, необходимо указать конкретные суммы доначислений, по которым следует приостановить исполнение решения (п.3 ст.199 АПК РФ);
приостановить взыскание по оспариваемому решению в бесспорном (безакцептном) порядке (п.п.5 п.1 ст.91 АПК РФ) в виде запрета инспекции на совершение любых действий, направленных на взыскание с налогоплательщика недоимки, в том числе за счет денег на его счетах в банке или за счет иного имущества;
направить в банки инкассовые поручения и решения о приостановлении расходных операций по счетам, а также производстве зачета при наличии переплаты по другим налогам;
направить судебным приставам постановления о взыскании налогов за счет имущества налогоплательщика;
запретить третьим лицам, например банкам, в которых у организации открыты счета, производить списание денег по инкассовым поручениям, исполнять решения о приостановлении операций по ее счетам, либо обязать банки возобновить расходные операции по счету налогоплательщика и т.д.

Обеспечительные меры допускаются на любой стадии процесса в случае наличия одного из следующих оснований (ч.2 ст.90 АПК РФ):

непринятие указанных мер затруднит или сделает невозможным исполнение судебного акта;
непринятие обеспечительных мер причинит заявителю значительный ущерб.

Однако на практике суды изучают значительно более широкий круг вопросов при принятии испрашиваемых обеспечительных мер. Так, ВАС РФ в Постановлении №55 предписал судам при оценке доводов заявителя в соответствии с ч.2 ст.90 АПК РФ иметь в виду:

разумность и обоснованность требования заявителя о применении обеспечительных мер;
вероятность причинения заявителю значительного ущерба в случае непринятия обеспечительных мер;
обеспечение баланса интересов заинтересованных сторон;
предотвращение нарушения при принятии обеспечительных мер публичных интересов, интересов третьих лиц;
насколько истребуемая заявителем конкретная обеспечительная мера связана с предметом заявленного требования, соразмерна ему и каким образом она обеспечит фактическую реализацию целей обеспечительных мер;
не повлечет ли за собой применение обеспечительных мер невозможность взыскания доначисленных сумм в случае подтверждения правомерности их доначисления судом (п.3 Письма №83).

При этом ВАС РФ рекомендует судам не принимать обеспечительные меры, если заявитель не обосновал причины обращения конкретными обстоятельствами, подтверждающими необходимость их принятия, и не представил доказательства, подтверждающие его доводы (п.13 постановления Пленума ВАС РФ от 09.12.2002 №11).

Подтвердить реальную хозяйственную деятельность помогут бухгалтерские документы

Практика подготовки заявлений о принятии обеспечительных мер свидетельствует о необходимости их детальной проработки и представления значительного количества подтверждающих документов. Часто для этого юристу требуется провести детальный анализ финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и его взаимоотношений с контрагентами.

Необходимая для представления в суд информация в каждом конкретном случае определяется индивидуально. Однако анализ современной судебной практики позволяет выделить несколько блоков доводов, которые в совокупности с надлежащим документальным обоснованием помогут убедить суд принять решение о приостановлении исполнения оспариваемого акта.

По делу, которое мы вели, у нас не было оснований полагать, что приостановление действия оспариваемого решения может повлечь за собой утрату возможности его исполнения при отказе в удовлетворении заявленного налогоплательщиком требования по существу спора.

Затруднительный характер исполнения судебного акта либо невозможность его исполнения могут быть связаны с отсутствием у заявителя имущества (п.9 постановления №55). Это обстоятельство мы опровергли следующими фактами, Налогоплательщик имел достаточно имущества для погашения образовавшейся задолженности. В качестве документальных подтверждений мы предоставили бухгалтерский баланс за ближайший отчетный период с отметкой налогового органа о его принятии, свидетельства о праве собственности на недвижимое имущество, а также свидетельства о праве на результаты интеллектуальной деятельности.

Кроме того, налогоплательщик являлся действующим юридическим лицом, вел нормальную активную предпринимательскую деятельность, получал от нее доход, о чем свидетельствовал постоянный оборот денежных средств на его расчетных счетах. Документально мы это подтвердили бухгалтерской справкой о среднемесячной сумме поступлений денежных средств на расчетные счета налогоплательщика, а также выпиской по расчетному счету за несколько последних месяцев.

Также заявитель являлся добросовестным налогоплательщиком. Задолженность по налогам и сборам имелась только в части сумм, доначисленных по оспариваемому решению, по иным налоговым обязательствам либо не было долга, либо имелась переплата. Этот довод мы также подтвердили документально: бухгалтерскими справками о текущих ежемесячных налоговых выплатах налогоплательщика; о сумме налогов и сборов, уплаченных за предшествующий год; справкой самого налогового органа о состоянии расчетов с бюджетом; первичными и платежными документами, подтверждающими оплату налогов и сборов.

Непринятие обеспечительных мер может привести к причинению значительного ущерба налогоплательщику

Неисполнение требования налогового органа об уплате налогов, пени и штрафов по оспариваемому решению влечет обращение взыскания на денежные средства и имущество заявителя, что может лишить организацию возможности осуществлять дальнейшую экономическую деятельность и привести ее к банкротству.

Заявитель осуществлял полное техническое обслуживание нежилых помещений на основе договоров с собственниками. Для исполнения данных договоров налогоплательщик нес ежемесячные расходы за счет платежей собственников нежилых помещений. Обращение взыскания на денежные средства и имущество заявителя могло привести к невозможности осуществления расчетов с контрагентами, что, в свою очередь, могло повлечь расторжение договоров с ними и предъявление заявителю штрафных санкций и убытков. Единовременное изъятие значительной суммы денежных средств могло повлиять на стабильность и непрерывность осуществления текущей предпринимательской деятельности.

Такой аргумент мы также подтвердили документами. Во-первых, это была бухгалтерская справка с подробным перечнем среднемесячных сумм платежей налогоплательщика с приложением подтверждающих документов и выписки банка за соответствующие периоды. Во-вторых, мы представили договоры на обслуживание нежилых помещений.

Для поддержания нормальных условий работы и эффективного ведения бизнеса налогоплательщику необходимо содержать собственное офисное и складское помещения: оплачивать коммунальные услуги, обеспечивать охрану имущества. В случае непогашения данных платежей в срок, в частности, в связи с принудительным исполнением оспариваемого решения налогового органа, предпринимательская деятельность заявителя будет фактически парализована. Документально это было подтверждено бухгалтерской справкой об общей сумме текущих платежей организациям, «обслуживающим» бизнес, с расшифровкой и приложением подтверждающих документов.

Кроме того, налогоплательщик имел обязательства по оплате труда значительного количества работников. Принудительное взыскание с заявител, оспариваемых сумм налогов, пени и штрафов лишало бы его возможности оплатить задолженность перед работниками, что могло повлечь как негативные социальные последствия, так и дополнительные судебные разбирательства и санкции.

Также мы сослались на ст.142 ТК РФ, согласно которой в случае задержки зарплаты более чем на 15 дней работники вправе приостановить исполнение трудовых обязаностей до полного погашения задолженности, а организация вынуждена будет сокращать численность персонала и увольнять работников. Подтвердить этот довод мы смогли бухгалтерской справкой о расчетах с персоналом, а также расчетными ведомостями и выпиской банка за несколько месяцев.

Невозможность исполнения заявителем срочных, ранее возникших, текущих обязательств перед контрагентами и банками могла отразиться на его деловой репутации как неблагонадежного партнера и заемщика, а также повлечь дополнительные штрафные выплаты и неустойки (п.2 Письма №83).

Принятие обеспечительных мер поможет сохранить баланс интересов сторон

Следующим шагом стало доказывание нарушений, допущенных налоговым органом при проведении налоговой проверки, а также при вынесении оспариваемого решения.

Мы понимали, что испрашиваемая обеспечительная мера в соответствии со ст.75 НК РФ не приостанавливает дальнейшее начисление пеней, гарантирующих компенсацию потерь бюджета в случае несвоевременной выплаты налоговых платежей в бюджетную систему.

В то же время процедура возврата излишне взысканных сумм налогов, пеней, штрафов, с учетом установленного порядка и сроков рассмотрения этого вопроса, не сможет обеспечить немедленное исполнение судебного акта и восстановление нарушенного права налогоплательщика, как это прямо предусматривают ч.2 ст.182 и ч.7 ст.201 АПК РФ.

Также невозможно будет обеспечить полную компенсацию возможных потерь и убытков субъекта предпринимательской деятельности. Поэтому мы обратили особое внимание суда на то, что срок, в течение которого действовало определение суда о приостановлении исполнения оспариваемого решения налоговой инспекции, не включается в установленный п.3 ст.46 НК РФ срок на взыскание недоимки и пеней во внесудебном порядке (п.10 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 №5). В этот период существовали юридические препятствия для осуществления налоговым органом необходимых для взыскания действий.

Часть 1 ст.94 АПК РФ устанавливает необходимость обеспечения возмещения убытков, которые объективно могут возникнуть у ответчика в результате применения в отношении него обеспечительной меры и введения тех или иных ограничений (в частности, вследствие наложения ареста на денежные средства или на иное имущество, установления запрета совершения действий в отношении имущества, являющегося предметом спора и т.п.).

Исходя из существа такой обеспечительной меры, как приостановление оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности, у инспекции подобные убытки возникнуть не могут (определение ВАС РФ от 11.10.2010 №ВАС-5065/10).

Встречное обеспечение стоит предоставить, если об этом просит суд

Следует помнить, что Арбитражным процессуальным кодексом РФ предусмотрены случаи, когда суд обязан предоставить обеспечительную меру в силу прямого указания закона. Так, на основании ч.4 ст.93 АПК РФ в обеспечении иска не может быть отказано, если лицо, ходатайствующее об обеспечении иска, предоставило встречное обеспечение.

Применительно к налоговым спорам встречное обеспечение должно гарантировать возможность взыскания доначисленных сумм обязательных платежей в случае если оспариваемое решение налогового органа будет признано законным (п.п.3, 6 Письма №83).

Однако применение данной нормы налогоплательщиком осложнено рядом причин.

Во-первых, предложение о встречном обеспечении вносится судом (по ходатайству налогового органа либо по своей инициативе). Встречаются случаи, когда налогоплательщики предоставляют встречное обеспечение самостоятельно, но суды не признают такие действия необходимыми и разумными (определение ВАС РФ от 11.10.2010 №ВАС-5065/10).

Во-вторых, вид встречного обеспечения выбирает также суд по своему усмотрению.

Перечень видов встречного обеспечения является открытым, в частности, в ч.1 ст.94 АПК РФ названы следующие варианты: внесение на депозитный счет суда денежных средств в размере, предложенном судом, предоставление банковской гарантии, поручительства или иного финансового обеспечения на ту же сумму.

В качестве «иного финансового обеспечения» в судебной практике встречается, например, предоставление простого векселя (определение ВАС РФ от 20.10.2010 №ВАС-13519/10).

В-третьих, размер встречного обеспечения не может составлять менее 50% от доначисленных налогоплательщику сумм (ч.1 ст.94 АПК РФ) и, как правило, суд предлагает перечислить на свой депозитный счет сумму не меньше той, которая оспаривается в решении налогового органа. Если налоговый орган, проигравший дело, возвращает излишне уплаченный (взысканный) налог с процентами по ст.78, 79 НК РФ, то суд, возвращающий деньги с депозита, никаких процентов выигравшему налогоплательщику доплачивать не будет.

Единственным положительным моментом здесь является то, что расходы налогоплательщика, связанные с предоставлением встречного обеспечения, в большинстве случаев признаются судебными издержками.

Так, в одном из дел Президиум ВАС РФ поддержал мнение налогоплательщика о том, что понесенные им расходы на получение банковской гарантии в целях принятия судом обеспечительной меры являются судебными издержками. Соответственно, налогоплательщик вправе требовать их возмещения (постановление Президиума ВАС РФ от 10.07.2012 №6791/11).

Руководствовался суд тем, что перечень судебных издержек, содержащийся в ст.101 АПК РФ, не является исчерпывающим, поэтому издержки в виде уплаты банку вознаграждения за банковскую гарантию, выданную в целях представления встречного обеспечения, подлежат отнесению на проигравшую сторону в составе судебных расходов.

Следует заметить, что в данном случае организация представила обеспечение в виде банковской гарантии по инициативе (во исполнение определения) арбитражного суда. В другом случае, когда обеспечение по делу предоставлялось организацией, в пользу которой принято решение, по собственной инициативе (к заявлению о принятии обеспечительных мер был приложен договор о банковской гарантии и сама банковская гарантия), расходы на получение банковской гарантии суды не возместили. Суд обосновал отказ тем, что в данном деле спорные расходы не являлись необходимыми и разумными (определение ВАС РФ от 11.10.2010 №ВАС-5065/10).

В результате само по себе предоставление встречного обеспечения для налогоплательщика зачастую становится скорее проблемой, чем безусловным способом получить обеспечительные меры, поскольку, как правило, оно сопряжено со значительными финансовыми затратами, компенсация которых после окончания судебного спора неочевидна.

Однако если налогоплательщик готов нести эти затраты и риски, то юристу, несомненно, в заявлении о применении обеспечительных мер следует сделать указание на готовность предоставить встречное обеспечение, а также на его предполагаемый вид и размер.

Помимо приведенных выше доводов, стоит не менее детально проработать аргументацию и по основному заявлению, поскольку при принятии решения об обеспечении заявления по налоговому спору суды в первую очередь выясняют, не пытается ли недобросовестный налогоплательщик «отсрочить» расчеты с бюджетом, заведомо зная о сомнительных для него перспективах судебного разбирательства.

Стоит заметить, что бывают случаи, когда суд не с первого раза принимает обеспечительные меры, а только лишь досконально разобравшись с предметом спора и выслушав обе стороны.

Поэтому в случае отказа в принятии обеспечительных мер рекомендуем не опускать руки и попытаться еще раз убедить суд. При этом в тексте повторного заявления нужно учесть все те мотивы, которые послужили основанием для отказа в принятии обеспечительных мер по первому заявлению.

Статья опубликована в журнале «Арбитражная практика», №2/2013

налоговое планирование, налоговое право, налоговые проверки, налоговые споры